Interpretacja podatkowa – udział fundacji rodzinnych w niektórych typach spółek jest niedozwolony

Na pierwszy rzut oka mogłoby się wydawać, że o zakwalifikowaniu zagranicznego podmiotu jako „spółki handlowej” lub „podmiotu o podobnym charakterze” decyduje w szczególności „spółkowa” struktura organizacyjna – np. przysługiwanie udziałów w podmiocie kilku osobom, cel – prowadzenie działalności gospodarczej, lub chociażby wpis do rejestru spółek handlowych prowadzonego w państwie siedziby danego podmiotu.

Odmienne, niekorzystne dla fundacji rodzinnych, stanowisko jest prezentowane przez organy skarbowe w regularnie wydawanych interpretacjach. Podobny kierunek interpretacji przyjął również WSA w Łodzi.

1. Spółka SCSp w Luksemburgu¹

Zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przystąpienie przez fundację rodzinną do spółki SCSp w Luksemburgu (Societe en commandite speciale) nie mieści się w dozwolonym zakresie działalności – wykracza poza art. 5 ust. 1 pkt 3) u.f.r. Luksemburska spółka SCSp jest spółką przypominającą polską spółkę komandytowej, w której występują dwie kategorie wspólników (z których jeden nie prowadzi spraw spółki i jej nie reprezentuje). Jest ona spółką osobową, nieposiadającą osobowości prawnej, wpisaną do tamtejszego rejestru handlowego i spółek. Według luksemburskiego prawa nie jest ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych – przychody spółki są przypisywane proporcjonalnie wspólnikom i mogą być opodatkowane na poziomie tych wspólników.

Dyrektor KIS uznaje, że kwestia niepodlegania pod podatek dochodowy od osób prawnych jest kluczowa w ocenie czy jest ona podobna do polskiej „spółki handlowej”, a w konsekwencji czy przystąpienie do niej przez fundację rodzinną będzie dozwolone. Zdaniem organu, skoro obecnie wszystkie polskie spółki handlowe, w których udziałowcem/akcjonariuszem byłaby fundacja rodzinna są podatnikami podatku CIT, to udział fundacji rodzinnej w spółkach zagranicznych jest dozwolony wyłącznie, gdy one również podlegają opodatkowaniu odpowiednikiem podatku CIT. W związku z powyższym brak jest podstaw do uznania, że luksemburska spółka SCSp jest podmiotem podobnym do spółek handlowych, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3) u.f.r. i udział fundacji w takowej nie jest dozwolony. W przypadku nabycia przez fundację udziałów w spółce SCSp, przychody osiągnięte z tych praw udziałowych będą zatem opodatkowane po stronie fundacji sankcyjnym podatkiem CIT w stawce 25 %.

2. Transparentna podatkowo spółka prawa amerykańskiego²

Podobnie jak w przypadku spółki luksemburskiej, organy skarbowe odmawiają zakwalifikowania amerykańskich spółek osobowych jako spółek podobnych do spółek handlowych. Podatnik nie wskazał dokładnej formy działalności ani stanu rejestracji spółki, jednak zgodnie z jego opisem wskazana spółka amerykańska nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a dla celów federalnych podatków dochodowych w USA nie jest traktowana jako osoba prawna (corporation) i jej dochody nie będą podlegać opodatkowaniu.

Na tej podstawie Dyrektor KIS odpowiedział, że w myśl kodeksu spółek handlowych spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna oraz że spółki handlowe do których może przystąpić fundacja rodzinna są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i podlegają opodatkowaniu podatkiem CIT. Również spółka jawna do której przystąpi fundacja staje się podatnikiem CIT (art. 1 ust. 7 ustawy o CIT). […] Zatem przez pojęcie „podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą”, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej, należy uznawać jedynie spółki, które są podatnikami podatku dochodowego.

Natomiast jak wynikało z przedstawionego opisu spółki amerykańskiej, jest ona spółką transparentną podatkowo, która jest rozliczana na poziomie wspólników. Nie można jej zatem uznać za podmiot o podobnym charakterze do spółek handlowych. Przystąpienie do takiej spółki przez fundację rodzinną będzie więc skutkowało opodatkowaniem przychodów z tego tytułu sankcyjnym podatkiem dochodowym w stawce 25 %.

3. Spółka cywilna³

W wyroku z kwietnia 2024 r. WSA w Łodzi odmówił zakwalifikowania spółki cywilnej jako spółki handlowej w rozumieniu ustawy o fundacjach rodzinnych. Zasadniczo należy zgodzić się z wywodem sądu, który wskazywał na wielość różnic między spółką cywilną a spółkami handlowymi. Różnice wynikają zarówno ze źródła ich regulacji (Kodeks cywilny i Kodeks spółek handlowych), braku podmiotowości prawnej, braku własnego majątku czy zdolności do zaciągania zobowiązań. Z treści uzasadnienia wyroku wynika jednak, że zdaniem Sądu najważniejszą różnicą między spółką cywilną a handlowymi jest to, że nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku CIT i nie staje się nim nawet wtedy, gdy przystąpi do niej fundacja. Dlatego też fundacja rodzinna w ramach dozwolonej działalności (art. 5 u.f.r.) nie może przystępować i uczestniczyć w spółkach cywilnych.